明确环境税收性质定位 引领立法关键性方向走势

　　2015年6月，《中华人民共和国环境保护税法(征求意见稿)》出炉，对于推动我国环境税收立法进程具有十分重要的作用。新税种的名称，采用“环境保护税”是否合适?立法中是否应当明确新税种的特别税性质?新税种的征收管理机关是哪个部门?环境税是中央税还是地方税?这些重要问题应当在环境税收立法中予以明确回应。(EHS.CN)

　　●对环境税的性质、定位等问题进行分析，是因为相对于其他问题，这些问题具有引领立法方向的意义，将会对我国环境税收立法的质量和实施效果起到关键性决定作用。

　　2015年6月，国务院法制办公室发布了《中华人民共和国环境保护税法(征求意见稿)》(以下简称《征求意见稿》)，对环境税收立法的目的以及环境税收的纳税主体、计税依据、应纳税额、征收管理等问题作了具体规定，并以附表的形式对环境税收的税目、税额、应税污染物、当量值等技术性指标予以明确。

　　无疑，《征求意见稿》对于推动我国环境税收立法进程具有十分重要的作用。但从该意见稿的具体内容来看，其制度设计未能有效融合环境保护与财政税收的基本理念，突出表现在对环境税收立法若干基本问题的认定尚有待商榷，如对新税种的名称，采用“环境保护税”是否合适?此外，立法中是否应当明确新税种的特别税性质?新税种的征收管理机关是哪个部门?环境税是中央税还是地方税?这些重要问题应当在环境税收立法中予以明确回应。

　　新税种的名称应确定为“环境税”

　　无论是从立法的内容来看，还是从立法的技术角度讲，新税种的名称选择都是我国环境税收立法首先要面对的问题。

　　目前，有学者认为，环境税收是指“为实现特定的环境保护目标、筹集环境保护资金而征收的具有与调节环境污染、资源利用等行为相关的各个税种及其相关税收特别措施的总称”。从这种意义上讲，资源税、消费税等直接涉及环境保护的税种以及增值税、企业所得税等与环境保护相关的税种，都可以归入环境税收的范畴。如此界定环境税收的范围过于宽泛，不符合环境税收专门立法的要求。

　　环境税收，应该是指以保护环境为目的，针对环境污染、生态破坏等行为而课征的独立税种，其征税范围涵盖各种不利于生态环境安全的行为如碳排放、能源消耗等。这种界定有利于立法对具体的税收内容进行详细设计。

　　目前，国际立法中关于环境税收并无统一的名称。各国基于不同的政治、经济、文化和社会背景，尤其是对环境税收范围理解的宽泛程度的不同，采用了不同的称呼。欧洲国家关于环境税收一般都有单独立法，其名称多样，类别也较为全面。如英国的环境税收包括气候变化税、石方税、航空旅客税、垃圾填埋税等。在美国，环境税收包括二氧化硫税、生活环境污染税、城市环境污染税、燃料税、能源税等。这些域外立法对于我国环境税收立法中新税种名称的确定具有借鉴意义。

　　环境税收作为一个新税种的名称问题，国内学者有不同的看法。“绿色税”或者“绿税”是对环境税收的一种美称，其表意形象生动，也能体现环境税收的特性，但这一提法的口语化色彩较浓，不宜在环境税收立法中作为正式的法律用语出现。“环境保护税”强调新税种保护环境的目的和价值取向，运用在环境保护法中有积极引导人们规范行为的作用，但无法解释政府对一定程度的污染行为予以许可等问题。“污染税”仅针对污染环境的行为、产品或服务而征收，范围较窄，与环境税收实践的需求相距甚远。

　　“绿色税”、“环境保护税”、“污染税”这些概念都不能准确反映环境税收的全貌，因而在环境税收立法中应避免使用。就概念的准确性而言，环境税收的名称应能比较准确地概括新税种的内涵和外延，以采用“环境税”或“生态税”为宜。考虑到“环境税”在理论界和实务界已被广泛使用，易于理解和接受，而人们对“生态税”比较生疏，容易产生分歧，因而我国环境税收立法中宜将新税种的名称确定为“环境税”。

　　需要特别指出的是，虽然从理论上划定“环境税”与“环境费”之间的界限并不困难，但二者在现实中并存的局面在较长时间内仍难以有根本性改变。如何协调“环境税”与其他税费之间的关系，是环境税收立法中需要认真对待的问题。

　　应该明确环境税的特别税性质

　　环境税是商品税还是行为税，是直接税还是间接税，是从价税还是从量税，是中央税还是地方税，是价内税还是价外税，这些问题都属于关于环境税性质问题的研究范围。不过，相较于以上问题，明确环境税的目的税属性对于我国当前的环境税收立法而言更为重要，应该引起特别注意。

　　在税法理论上，税收按照用途的不同可以分为普通税(又称一般税)和目的税(又称特别税)，凡是用于满足一般财政需要的税收即普通税，凡是用于满足特定经费需要的税收即目的税。之所以要强调环境税的目的税属性，一方面是因为这一问题直接关系到环境税收资金的归属、管理和使用等，将成为环境税收立法中利益相关方进行博弈的关键点之一;另一方面是因为这一问题将影响我国税收体制和财政体制的整体格局，对推进财税体制改革具有十分重要的意义。遗憾的是，《征求意见稿》并未强调新税种的特别税属性。

　　未来的环境税作为整个税收体系的重要组成部分，除承担作为一般税收的满足财政需要、调节收入分配等职能外，还应凸显其有利于环境保护的特质。从我国目前的实际情况来看，环境税收入应当用来满足环境保护实践对经费的特定需要，为预防和治理环境污染提供必要的财政资金支持。环境税收虽然不是环境保护资金的唯一来源，但在特定的时间和地区，有可能是环境保护资金的主要来源，能够在一定程度上甚至在很大程度上缓解环境保护资金不足的问题。世界上很多国家对环境税收资金都采取专款专用的原则，即要求环境税收入只用于环境保护，不能被截留或挪作他用。在我国环境形势严峻、环境税率尚未达到最优水平的情况下，实行环境税收入专款专用是现实可行的，在环境税开征初期尤应如此。

　　强调环境税的目的税属性并在管理和使用中突出专款专用原则，这与我国环境税日益成为地方的主体税种以及地方财政支出的实际情况有关。一方面，环境费在地方税收收入中所占比例越来越大，环境税将成为地方主体税种之一;另一方面，在当前地方政府事务繁多、债务形势严峻的情况下，如果不严格强调环境税收入专款专用原则，则该项资金被挪用的风险会逐步加大。这一问题必须在环境税收立法中予以认真对待。

　　环境税的征收管理机关应为税务部门

　　新税种征收管理机关的选择是我国环境税收立法面临的又一个重点和难点问题。

　　之所以称之为重点问题，是因为这一问题不仅关系到能否实现新税种税款的及时、足额征收，还关系到新税种征收管理的效率和成本等。之所以称之为难点问题，一方面是因为较之其他税种，环境税具有较强的技术性，其征收面临较高的要求和挑战;另一方面是因为环境保护部门与税务部门在环境税的征收上存在一定的职责交叉，公平合理地划分二者的权限、协调二者的关系绝非易事。

　　按照我国的立法传统，能够作为环境税征收管理机关的部门有两个：环境保护部门和税务部门。二者在承担环境税征收管理的功能方面各有优势。在对环境污染情况以及相关企业生产运营情况的了解方面，环境保护部门比税务部门有更加便利的条件。在环境税征收管理的熟练程度方面，税务部门更具优势。因此，理想的状态是，由环境保护部门和税务部门共同负责环境税的征收管理工作。

　　但从现实情况来看，共同征收管理的最大问题在于可能出现权责不明、相互推诿的情况。此外，不同部门有不同的利益，可能产生诸多矛盾和纠纷。因此，在环境税征收管理机关的选择上，比较理性的方案是，明确规定由一个部门负主要职责，其他部门予以配合。

　　具体由哪些部门负责环境税的征收管理，学界对此意见不一。多数学者倾向于由税务部门承担主要职责，环境保护部门予以配合。《征求意见稿》也大致确立了这样的格局。从现实情况来看，环境费征收管理中的许多基础性工作，都是由环境保护部门配合税务部门完成的。因此，以税务部门为主、环境保护部门起辅助性作用的环境税征收管理格局，是具有现实基础的。

　　不过，长期以来，我国环境保护部门一直负责征收排污费，这已经成为一些地方环境保护部门的主要经费来源，一旦确定由税务部门负责征收管理环境税，将直接影响环境保护部门的这部分“既得利益”。

　　此外，在环境税的征收管理方面，中央与地方之间也存在一定的利益博弈。环境税征收管理权的归属问题将改变环境保护部门与税务部门之间的职权划分状况，这一问题需要环境税收立法予以统筹考虑、明确规定。

　　当然，仅在立法中明确环境保护部门与税务部门在环境税征收管理中的地位和作用是远远不够的，还需要构建具体的机制，保障二者在工作中积极合作、互相协同。环境税收立法应当构建以下机制：一是环境税收信息共享机制，二是环境税收征管的沟通、协调机制，三是环境税收问责机制。

　　环境税收入应当由中央和地方共享

　　在规定环境税的征收管理由税务部门负主要职责的基础上，还应当对税务系统内部的分工予以明确。在我国当前的税收管理体制下，中央税以及中央与地方共享税由国家税务部门负责征收，地方税由地方税务部门负责征收。划分中央税与地方税的大致标准是，该税种是否具有宏观调控、再分配方面的属性。

　　环境税收入应当由中央和地方共享。这是因为：一方面，环境问题具有很强的外部性，往往会由地域性问题转化为跨区域性问题，因而环境税收入中应当提取一部分归中央，以统筹治理跨区域环境污染问题。另一方面，大多数环境问题都需要地方政府解决，而地方政府尤其是基层政府治理环境污染的财力相对薄弱，因而有必要赋予地方部分征税自主权和资金使用权。简言之，环境税应为中央与地方共享税，中央的环境税收入用于治理跨地区、跨流域污染，地方的环境税收入用于治理区域性污染。

　　为了保证环境税收入专款专用，我国环境税收立法应当明确规定环境税由国家税务部门征收;同时，考虑到我国环境费征收的现实情况以及地方治理污染的现实需求，立法还应明确规定中央环境税收入中要拿出一部分用于治理地方环境污染，具体额度根据地方政府履行环境保护职责的绩效及具体的环境安全形势而定。

　　近年来，我国环境保护法律制度日益健全、财税体制改革逐步推进，为加快环境税收立法提供了有利的社会背景。同时，环境税收立法必须考虑如何与日益完善的相关法律制度相配套和衔接，因而会更加复杂化。对环境税的性质、定位等问题进行分析，是因为相对于其他问题，这些问题具有引领立法方向的意义，将会对我国环境税收立法的质量和实施效果起到关键性决定作用。